Garrido.es: error en la contabilización de la provisión por gastos para devolver las instalaciones en concesión a sus perfectas condiciones de uso (supuesto práctico)

La impugnación de las cuentas anuales por cuestiones contables no conduce a sentar doctrina sobre las normas técnicas de contabilidad sino a valorar su reflejo de otras exigencias legales - Garrido

Sep 2, 2025 | Publicaciones

En el supuesto enjuiciado sobre si la contabilización de una determinada provisión lesionó el principio de imagen fiel

Se ejercitada en este procedimiento una acción de impugnación de acuerdos sociales; en concreto, del acuerdo que aprobaba las cuentas anuales de un determinado ejercicio en una sociedad mixta público- privada, que explotaba una determinada concesión municipal por un determinado periodo de años, al término del cual la sociedad privada debía restituir las instalaciones en perfecto estado de uso.

Consideraba esa entidad -que ostentaba una participación minoritaria en la sociedad mixta- que la contabilización de la provisión por ese concepto no se había llevado a cabo conforme a lo estipulado en la norma de valoración 22ª del Pan General Contable (PGC), que aplicaba, vulnerando en particular el principio de imagen fiel que debe presidir la contabilidad.

Sobre el alcance de la revisión casacional de la impugnación de las cuentas anuales por cuestiones contables

El acuerdo que aprueba las cuentas, recuerda el Tribunal Supremo, puede ser objeto de impugnación cuando su formulación no se haya realizado con arreglo a los criterios legales y reglamentarios de carácter técnico-contable, y por ello no reflejen la imagen fiel de la situación patrimonial de la compañía.

Así, en asuntos como el presente, la impugnación puede basarse en la infracción de determinadas normas de valoración del PGC, en cuanto que sean un desarrollo de concretas normas legales y en la medida en que estén especificadas en la propia formulación del recurso.

Sin embargo, la función de casación que corresponde al Tribunal Supremo no alcanza, como pretende la recurrente, a sentar doctrina sobre la correcta interpretación de las normas técnicas de contabilidad, sino que lo que justifica la atención del Alto Tribunal es la adecuación a Derecho del reflejo que la aplicación de esas normas técnicas tiene para la valoración de otras exigencias legales, como es en el caso enjuiciado que las cuentas anuales sean redactadas «con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad, de conformidad con esta ley y con lo previsto en el Código de Comercio» –ex art. 254 RDLeg. 1/2010 (TRLSC)-.

Sobre la adecuada contabilización de la provisión por los gastos de adecuación de las instalaciones con el fin de devolverlas en “perfectas condiciones de uso”

Partiendo de esa premisa, analiza el Alto Tribunal la adecuada contabilización de la provisión relativa a esos gastos que la sociedad contabilizó en un concreto ejercicio, tras la presentación del informe que encargó al efecto de valorar el estado de las instalaciones con carácter previo a su devolución.

Considera el Tribunal Supremo que el deber de provisionar en este caso tenía un respaldo en el pliego de condiciones de la concesión, que contemplaba la obligación de devolver las instalaciones «en perfectas condiciones de uso». Por tanto, concurría una disposición contractual (un contrato administrativo) que respaldaba el asiento contable, y que la sociedad conocía desde el principio: al término de la concesión, debía restituir las instalaciones en perfecto estado, lo que podría requerir obras y el consiguiente gasto.

Por tanto, la necesidad de dotar la provisión no surgió con el informe que le fue presentado, aunque este sirviera para cuantificar el coste de las obras que debían realizarse antes de terminar la concesión para restituir las instalaciones en perfectas condiciones de uso.

En consecuencia, si desde el principio se disponía de la información necesaria para contabilizar esa provisión (así se deducía con claridad del pliego de condiciones) no procedía contabilizar íntegramente la provisión contra los ingresos de aquel año, dado que el gasto no se devengó solo en ese ejercicio, sino contra las reservas, habida cuenta de que se devengó en su mayor parte en ejercicios anteriores. Se trata, todo ello, de un error contable que según la citada norma 22ª del PGC determina que para su subsanación sean aplicables las reglas previstas para los cambios de criterio contables.

Para la sociedad privada, no pasa por alto el Tribunal, no era irrelevante que la provisión se imputara contra la cuenta de resultados del ejercicio o contra las reservas sociales. Estaba próxima la fecha de extinción de la concesión y el cumplimiento del término de la sociedad de la que formaba parte con el Consistorio municipal; de contabilizarse la provisión contra el ejercicio, la recurrente no recibiría cuota de liquidación alguna y, por tanto, no se beneficiaría de la dotación de las reservas, pero sí de un eventual reparto de dividendos.

En cualquier caso, como en rigor estamos ante un error derivado de la falta de dotación sistemática de esa provisión desde el inicio de la concesión en contravención regla 2.2. de la Orden EHA/3362/2010 (Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas concesionarias de infraestructuras públicas), la falta de un correcto tratamiento contable a la hora de subsanar ese error supone que no se haya reflejado correctamente en las cuentas del ejercicio en cuestión ni en los resultados de la sociedad, con afectación del principio de imagen fiel recogido en los arts. 34 CCom y 254 LSC, tal y como se impugnaba, lo que debe corregirse.

[Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Civil, Sección 1ª, de 9 de julio de 2025, recurso n.º 146/2022]

Departamento de Documentación de Garrido